Verbilligte Wohnungsvermietung: ggf. eingeschränkter Werbungskostenabzug
Wird eine Wohnung verbilligt vermietet, was insbesondere bei der Vermietung an nahe Angehörige vorkommt, so ist zu beachten, dass gesetzlich ggf. der Werbungskostenabzug (also Erhaltungsaufwendungen, Abschreibung, Finanzierungsaufwendungen usw.) eingeschränkt ist. Insoweit ist nach der gesetzlichen Änderung zum 1.1.2021 wie folgt zu unterscheiden:
- Miethöhe mindestens 66 % der Marktmiete: Handelt es sich um eine auf Dauer angelegte Wohnungsvermietung, ist in diesem Fall sowohl die Einkunftserzielungsabsicht zu unterstellen als auch der ungekürzte Werbungskostenabzug zu gewähren. Gerade bei Vermietungen an Angehörige eröffnet dies gesicherte Möglichkeiten, auch umfangreiche Werbungskosten geltend zu machen, wie bspw. bei einer hohen Fremdfinanzierung oder umfassenden Renovierungen.
- Miethöhe weniger als 50 % der Marktmiete: In diesem Fall ist zwar einerseits die Einkunftserzielungsabsicht zu unterstellen, da dies generell bei einer dauerhaften Nutzungsüberlassung zu Wohnzwecken unterstellt wird, andererseits aber der Werbungskostenabzug anteilig zu kürzen. Das heißt die (tatsächlichen) Mieteinnahmen sind in voller Höhe anzusetzen, die Werbungskosten aber nur in Höhe des Teils steuerlich abziehbar, der dem Verhältnis zwischen tatsächlich vereinbarter Miete und ortsüblicher Miete entspricht.
- Miethöhe mindestens 50 %, aber weniger als 66 % der Marktmiete: In dieser Konstellation ist zwar (anders als bis 2020) der Werbungskostenabzug nicht grundsätzlich zu kürzen, wohl aber die Einkunftserzielungsabsicht zu prüfen. Bei positiver Überschussprognose sind sämtliche Werbungskosten abziehbar. Bei negativer Prognose ist eine Aufteilung vorzunehmen: Die auf den unentgeltlichen Teil der Nutzungsüberlassung entfallenden Werbungskosten sind nicht abziehbar; für den entgeltlichen Teil ist hingegen die Einkunftserzielungsabsicht zu unterstellen. Im Ergebnis ergibt sich bei negativer Einkünfteerzielungsprognose dann eine anteilige Kürzung des Werbungskostenabzugs.
Zur Frage der Ermittlung der ortsüblichen Marktmiete hat aktuell der BFH mit Entscheidung vom 22.2.2021 (Az. IX R 7/20) folgende Grundsätze aufgestellt:
- Die ortsübliche Marktmiete ist grundsätzlich auf der Basis des Mietspiegels zu bestimmen.
- Kann ein Mietspiegel nicht zu Grunde gelegt werden oder ist er nicht vorhanden, kann die ortsübliche Marktmiete z.B. mit Hilfe eines mit Gründen versehenen Gutachtens eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen, durch die Auskunft aus einer Mietdatenbank oder unter Zugrundelegung der Entgelte für zumindest drei vergleichbare Wohnungen ermittelt werden; jeder dieser Ermittlungswege ist grundsätzlich gleichrangig.
Im Urteilsfall wurde der Mietzins der an die Tochter des Stpfl. vermieteten Wohnung ausschließlich mit der im gleichen Objekt liegenden identischen Wohnung, die an einen fremden Dritten vermietet wurde, verglichen und es ergab sich eine Entgeltlichkeitsquote von 64,01 %, welche nach damaligem Recht zu einer nur anteiligen Berücksichtigung des Werbungskostenabzugs führte. Der BFH hob nun die auf diesen Grundsätzen beruhende Entscheidung des Finanzgerichts auf und verwies die Sache zur anderweitigen Entscheidung an das Finanzgericht zurück. Das FG hat die ortsübliche Miete nicht vorrangig mit Hilfe des Mietspiegels ermittelt, sondern mit Hilfe einer Vergleichsmiete für nur eine an einen Fremdmieter im selben Haus vermietete Wohnung. Es ging davon aus, vorrangiger Maßstab für die Ortsüblichkeit könne eine vergleichbare, im selben Haus liegende, fremdvermietete Wohnung sein. Dies hält einer revisionsrechtlichen Prüfung nicht stand.
Handlungsempfehlung:
Hervorzuheben ist, dass der BFH an der früher vertretenen Auffassung, der Mietzins aus der Fremdvermietung einer Wohnung im gleichen Haus könne der Marktmietermittlung zu Grunde gelegt werden, ausdrücklich nicht mehr festhält. In der Praxis ist dringend anzuraten, dass eine regelmäßige Überprüfung und Dokumentation der ortsüblichen Marktmiete und ein Vergleich mit der tatsächlich vereinbarten Miete erfolgen soll. Zur Sicherung eines vollständigen Werbungskostenabzugs kann im Einzelfall auch eine Anhebung der vereinbarten Miete sinnvoll sein.
